Применяется ли повышение налоговой базы по НДС при реализации товаров взаимозависимым лицам?

Краткий ответ

Да, применяется. С 1 января 2023 г. в Налоговом кодексе Республики Беларусь действует специальное правило: при реализации товаров (а также работ, услуг, имущественных прав) взаимозависимым лицам налоговая база по НДС определяется не ниже специального расчётного уровня, и если фактическая цена сделки ниже него — налоговая база подлежит увеличению.

1. Правовое основание

• Подпункт 21.2 пункта 21 статьи 120 Налогового кодекса Республики Беларусь (Особенная часть) от 29.12.2009 № 71-З (норма введена Законом Республики Беларусь от 30.12.2022 № 230-З и применяется с 01.01.2023);
• Статья 20 Налогового кодекса Республики Беларусь (Общая часть) от 19.12.2002 № 166-З — понятие и признаки взаимозависимых лиц.

2. Содержание нормы

Согласно подпункту 21.2 пункта 21 статьи 120 НК при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав взаимозависимым лицам налоговая база по НДС определяется:

1. не ниже суммы, исчисленной исходя из максимальных цен реализации, установленных плательщиком (если таковые имеются);
2. при отсутствии максимальных цен — не ниже суммы, исчисленной исходя из цен реализации, установленных плательщиком на аналогичные товары, реализуемые лицам, не являющимся взаимозависимыми с плательщиком.

Таким образом, «повышение» базы — это не самостоятельная надбавка, а механизм минимального уровня налоговой базы: если цена сделки с взаимозависимым лицом ниже уровня сравнения, НДС исчисляется с этого уровня, а не с фактической цены.

3. Кто признаётся взаимозависимым лицом

По статье 20 НК (Общая часть) взаимозависимыми признаются лица, между которыми существуют отношения, способные влиять на условия и (или) экономические результаты их деятельности, в частности:

• участники одной организации с долей участия (прямо и/или косвенно) не менее 20 %;
• организации, в которых одно лицо участвует с долей не менее 20 % в каждой, либо имеющие одного и того же подлинного владельца — физическое лицо;
• организации, чей коллегиальный исполнительный орган или совет директоров более чем на 50 % состоит из одних и тех же лиц;
• отношения контроля: организация и её руководитель (или взаимозависимые с ним лица), организации с единым руководителем, организация и её работник;
• лица, состоящие в браке, близком родстве или свойстве, отношения усыновления/опеки (попечительства).

4. Алгоритм применения

1. Установить, является ли покупатель взаимозависимым лицом (ст. 20 НК).
2. Проверить, установлены ли у плательщика максимальные цены реализации (документально: прайс-листы, приказы, протоколы и т. п.).
3. Если установлены → база НДС — исходя из максимальных цен.
4. Если нет → сравнить с ценами реализации аналогичных товаров лицам, не являющимся взаимозависимыми.
5. Если фактическая цена сделки ≥ уровня сравнения — применяется фактическая цена; если ниже — база увеличивается до уровня сравнения.

5. Практические нюансы (с учётом разъяснений МНС)

• норма применяется, только когда есть уровень сравнения: если реализация осуществляется исключительно взаимозависимым лицам, оснований для увеличения базы нет;
• «максимальные цены» — это именно предельные цены, официально установленные плательщиком; фактически сложившиеся максимальные цены сделок или цены «от … руб.» к ним не относятся;
• увеличение налоговой базы — исключительно налоговая корректировка продавца: цена договора и обязательства покупателя не меняются, «дополнительный» НДС уплачивается за счёт продавца;
• правило охватывает не только товары, но и работы, услуги, имущественные права.

6. Пример

Организация установила максимальную цену реализации товара — 120 руб. за единицу (без НДС). Взаимозависимой организации товар отгружен по 90 руб. за единицу. Налоговая база по НДС: 120 руб./ед. → НДС = 120 × 20 % = 24 руб./ед. (а не 18 руб. с фактической цены).

7. Связанные нормы

• общий порядок исчисления НДС — ст. 128 НК (Особенная часть);
• момент фактической реализации — ст. 121 НК;
• аналогичный порядок определения налогооблагаемой базы для взаимозависимых лиц с 2023 г. введён и по налогу на прибыль (ст. 167 НК).

Источники

• Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29.12.2009 № 71-З, ст. 120, 121, 128 — https://etalonline.by/document/?regnum=hk0900071
• Налоговый кодекс Республики Беларусь (Общая часть) от 19.12.2002 № 166-З, ст. 20 — https://etalonline.by/document/?regnum=hk0200166

Примечание: точную действующую редакцию подпункта 21.2 пункта 21 статьи 120 НК рекомендуется сверить с актуальной версией Кодекса на pravo.by / etalonline.by, поскольку поисковая база вернула статью 120 без полного текста пункта 21.